裁判要旨

　　當事人可以就司法拍賣過程中稅費的承擔标準進行約定，但是，在當事人之間沒有約定或者就《競買公告》《競買須知》關於(yú)稅費的規定産生争議時，人民法院應當參照民事交易中自主買賣的相關規定確(què)定司法拍賣或抵債雙方的稅費承擔标準。

　　案情簡介

　　一、2009年7月，施維依據已生效的執行證書申請珠海中院執行許惠成财産(chǎn)，珠海中院随後委托拍賣公司對被執行人許惠成所有房産(chǎn)進行拍賣
。拍賣過程中，施維與許惠成簽訂《抵押還款協議書》，約定“許惠成抵押擔(dān)保範圍包括債務本金、利息及爲實現債權的費用”。

　　二、2010年11月
，珠海中院根據施維申請，裁定将拍賣房産(chǎn)以第二次拍賣價抵償給施維。該裁定主文載明“辦(bàn)理上述抵債房産(chǎn)過戶所需的稅費按法律規定由雙方分别承擔。

　　三、2011年8月，施維對該裁定關於(yú)利息計算方法及本息償還順序不服，向珠海中院提出異議。後經複議、發回重新審查、再複議，廣東高院2013年於(yú)裁定駁(bó)回施維的請求。

　　四、珠海中院根據廣東高院的裁定，向許惠成、施維發出變更後的計算标準和結果。被執行人許惠成認爲拍賣過程中的稅費屬於(yú)實現債權的費用，法院確(què)認的應由其承擔存在錯誤，故向珠海中院提出異議，後珠海中院予以駁回。許惠成不服，向廣東高院提出複議申請，廣東高院裁定變更原一審裁定。

　　五、施維不服廣東(dōng)高院複議裁定，向最高人民法院申訴
。2018年4月，最高人民法院裁定由被執行人承擔(dān)轉讓方的稅費，由接受抵債的申請執行人承擔(dān)買受方的稅費。

　　裁判要點

　　本案中，在案件當事人對執行程序中以物抵債涉及的稅費負擔約定不明的情況下，最高人民法院支持瞭(le)珠海中院重新分配當事人之間稅費承擔标準的執行裁定，即參考在一般房地産買賣交易中，買受人與出賣人承擔稅費的一般規則予以確(què)定。

　　最高人民法院雖認爲當事人可以就稅費的負擔進行約定，但如當事人之間無約定或就已有約定産生争議的情況下，法院應當根據現有一般民事交易規則對於(yú)司法拍賣雙方的稅費負擔重新進行安排。法院認爲
，人民法院應當參照民事交易中自主買賣的相關規定確(què)定司法拍賣或抵債雙方的稅費承擔标準
。

　　2017年1月1日起施行的《最高人民法院關於(yú)人民法院網絡司法拍賣若幹問題的規定》（以下簡稱《網拍規定》）第三十條規定：“因網絡司法拍賣本身形成的稅費，應當依照相關法律、行政法規的規定，由相應主體承擔；沒有規定或者規定不明的，人民法院可以根據法律原則和案件實際情況確(què)定稅費承擔的相關主體、數額。”

　　該規定明確瞭(le)網絡司法拍賣中稅費的承擔規則。雖然《網拍規定》專門規範網絡司法拍賣行爲，但鑒於(yú)“互聯網+”的時代背景下，法院的司法拍賣改革順應信息化發展趨勢，鼓勵優先通過網絡拍賣的方式處置财産，網絡司法拍賣目前已成爲司法拍賣的主要形式之一。通過其他形式進行的司法拍賣行爲遵循的基本原則和規範應當與網絡司法拍賣行爲保持一緻性，不應因司法拍賣的形式不同而有所區别。

　　由於(yú)本案的裁判日期爲2018年，發生在《網拍規定》施行以後，最高人民法院在當事人就已經有約定産生争議的情況下，作出支持珠海中院裁定就可以理解瞭(le)。

　　實務經驗總結

　　首先應當進行說明的是，截至目前，我國法律行政法規以及司法解釋均未對傳統司法拍賣過程中産生的稅費承擔給予明確(què)規範。但是，自2017年1月1日起施行的《網拍規定》第三十條對於(yú)網絡司法拍賣中稅費的承擔問題給予明確(què)規定。不可否認的是，根據文義理解，該條規定僅針對網絡司法拍賣這一形式。

　　從《最高人民法院<網拍規定>理解與适用》中對於(yú)該條規定的理解，最高人民法院在司法拍賣過程中産生的稅費並(bìng)未明確區分網絡司法拍賣和司法拍賣的不同，根據最高人民法院在本案中的觀點以及上文分析，我們認爲，在傳統司法拍賣過程中産生的稅費承擔規則無明確規定時，司法實踐中，法院有可能在一定程度上參考《網拍規定》第三十條的規定。所以，我們需要準確理解該條文的内容以指導對於(yú)傳統司法拍賣過程中産生的稅費承擔問題的理解：

　　1. 2017年1月1日前未完成的網絡司法拍賣行爲，拍賣程序中标的物過戶等程序産(chǎn)生的相應稅費承擔規則應根據我國現有法律行政法規的規定確(què)定，由被執行人和買受人分别承擔。沒有規定或者規定不明的，人民法院可以根據法律原則和案件實際情況確(què)定稅費承擔的相關主體、數額。

　　2. 《網拍規定》第三十條規定僅是針對網絡司法拍賣過程中産(chǎn)生的稅費承擔标準作出的規定，對於(yú)拍賣物在拍賣之前由於(yú)欠繳等原因形成的稅費未作出規定。

　　另外，關於(yú)網絡司法拍賣不動産的稅費内容及主要承擔主體，律師根據我國稅法規定進行瞭(le)梳理，具體請見下表：

根據律師查詢，截至本文發布之日，在各大網絡司法拍賣平台正在進行的拍賣程序中，《競買公告》《競買須知》均存在較多規定拍賣程序産(chǎn)生的稅費由買受人承擔或者對於(yú)稅費承擔規則表述模糊的情形，分析背後的原因，一則是因爲各地、各級執行法院對於(yú)《網拍規定》第三十條存在錯誤理解與适用的問題；二是不排除執行法院考慮個案具體情形綜合考量各種因素作出的規定。

　　律師建議，在目前的網絡司法拍賣背景下，對於(yú)參與網絡司法拍賣、變(biàn)賣的競買人而言，務必注意以下幾點：

　　1. 由於(yú)稅務機關不能及時掌握法院強制拍賣不動産(chǎn)的情況，不能及時監督、要求被執行人繳納相應稅費；房管部門僅對買受方納稅情況做要求，對於(yú)出賣方（即被執行人）納稅情況缺乏制約，在對出賣方納稅規則規定不明晰、對買受方規定較爲明晰的情況下，買受人更容易成爲最後繳稅義務的“買單人”。

　　2. 競買人應當警惕，法院強制拍賣過程中，被執行人有時查無下落或者不參(cān)與到法院強制拍賣過程的可能性，如果拍賣物本身就存在欠繳稅費的情形，未來極有可能由買受人買單(dān)。

　　3. 如果競買人在參(cān)與競買後反悔，或者拍賣過程中參(cān)與拍賣各方對於(yú)稅費承擔規則有争議的，即使在競拍成交後，由於(yú)無人繳納稅費
，标的物産權過戶将無法完成。如果競買人先行墊付稅費，未來也需要大量精力投入在先前墊付款項的追回上。

　　4. 關於《競買公告》《競買須知》中載明的“由買受人承擔相關稅費”事項的效力，最高人民法院在《最高人民法院<關於人民法院網絡司法拍賣若幹問題的規定>理解與适用》（第398頁）中認爲：該類載明事項無效。原因主要有二：一是，根據稅收法定原則，納稅義務人的身份不能因拍賣公告的載明條款而發生轉移；二是，《國家稅務局關於人民法院強制執行被執行人财産有關稅收問題的複函》第四條明確要求：“鑒於人民法院實際控制納稅人因強制執行活動而被拍賣、變賣财産的收入，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條的規定，人民法院應當協助稅務機關依法優先從該收入中征收稅款。”意思就是，執行程序中産生的稅款應由被執行人承擔，並應優先從拍賣、變賣财産的收入中扣除。所以，如果網絡司法拍賣程序在2017年1月1日前未結束的，競買人可以主張适用《網拍規定》第30條的規定，主張《競買須知》《競買公告》等載明的諸如“司法網絡拍賣産生的稅費由買受人負擔”的事項無效，應适用我國稅法的相關規定，由買賣雙方各自承擔法定稅負。

　　相關法律規定

　　1.《最高人民法院關於人民法院網絡司法拍賣若幹問題的規定》

　　第三十條  因網絡司法拍賣本身形成的稅費，應當依照相關法律、行政法規的規定，由相應主體承擔；沒有規定或者規定不明的，人民法院可以根據法律原則和案件實際情況確定稅費承擔的相關主體、數額。

　　第三十七條  人民法院通過互聯網平台以變賣方式處置财産的，參照本規定執行。執行程序中委托拍賣機構通過互聯網平台實施網絡拍賣的，參照本規定執行
。本規定對網絡司法拍賣行爲沒有規定的，适用其他有關司法拍賣的規定。

　　第三十八條  本規定自2017年1月1日起施行。施行前最高人民法院公布的司法解釋和規範性文件與本規定不一緻的，以本規定爲準。

　　2.《最高人民法院關於人民法院民事執行中拍賣、變賣财産的規定》

　　第十九條第一款  拍賣時無人競買或者競買人的最高應價低於保留價，到場的申請執行人或者其他執行債權人申請或者同意以該次拍賣所定的保留價接受拍賣财産的，應當将該财産交其抵債。

　　3.《國家稅務總局關於人民法院強制執行被執行人财産有關稅收問題的複函》

　　四 鑒於人民法院實際控制納稅人因強制執行活動而被拍賣、變賣财産的收入，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條的規定，人民法院應當協助稅務機關依法優先從該收入中征收稅款。

　　法院判決

　　以下爲最高法院在判決書中“本院認爲”部分對(duì)該(gāi)問題的論述：

　　關於(yú)以物抵債過戶中稅費應由哪一方承擔的問題。施維在申請中提出，根據其與被執行人簽訂的《抵押還款協議書》約定的“抵押擔保範圍包括債務本金、利息及爲實現債權的費用”，其在以物抵債過戶中墊付的所有費用均爲實現債權的費用，都應由被執行人承擔。本院認爲，按照《最高人民法院關於(yú)人民法院民事執行中拍賣、變賣财産的規定》第十九條規定，拍賣時無人競買或者競買人的最高應價低於(yú)保留價，到場的申請執行人或者其他執行債權人申請或者同意以該次拍賣所定的保留價接受拍賣财産的，應當将該财産交其抵債。本案中，案涉房産經兩次拍賣均流拍後，申請執行人施維主動向珠海中院提交申請，請求以第二次拍賣所定的保留價接受案涉房産，以物抵債。珠海中院作出（2009）珠中法執字第161号之四裁定，将案涉房産抵償給施維符合法律規定。同時，該裁定第三項載明：“辦理上述抵債房産過戶所需的稅費按法律規定由雙方分别承擔。”據此，本案生效法律文書已對抵債房産過戶所需的稅費承擔規則予以明確。無論之前申請執行人與被執行人對費用作何約定，一旦申請執行人同意以物抵債，且未對該生效裁定提出異議，即可視爲申請執行人已經認可並(bìng)接受該裁定確立的稅費承擔規則。

　　目前，法律對司法拍賣或流拍後抵債财産過戶時産生的稅費問題沒有明確規定。實踐中，人民法院參照民事交易中自主買賣的相關規定確定司法拍賣或抵債雙方的稅費承擔标準較爲常見且相對合理。申請執行人接受以物抵債，其法律地位即相當於買受人一方。本案中，廣東高院按照珠海中院（2009）珠中法執字第161号之四裁定確定的稅費承擔規則，結合廣東省珠海市地方稅務局審核出具的《房地産轉讓稅費征免證明》，最終確定由被執行人承擔轉讓方的稅費（包括營業稅、城建稅、教育費附加、堤圍防護費、個人所得稅、一部分印花稅），由接受抵債的申請執行人承擔買受方的稅費（契稅、另一部分印花稅及不動産登記中心登記費、交易服務費）的做法並不違反法律規定。因此，施維提出的上述由買受方承擔的稅費均爲其實現債權的費用應由被執行人承擔的主張，本院不予支持。

　　本案應由買受方即申請執行人承擔的費用包括契稅319839.71元和前述一部分印花稅6878.65元及不動産(chǎn)登記中心登記費、交易服務費7608.76元，共計334327.12元。施維代繳的所有費用減去其應承擔的費用，則爲被執行人許惠成應繳的費用770610.72元。抵債價10661323.2元減去許惠成應繳費用770610.72元，則爲2010年12月12日許惠成的還款數額9890712.48元。因此，廣東高院（2016）粵執監193号執行裁定對許惠成還款數額予以糾正，並(bìng)無不當。

　　案件來源

　　《施維、許惠成執行審查類(lèi)執行裁定書》【（2017）最高法執監(jiān)324号】

來源：法客帝國